Paiements LPP en cas de déménagement en Israël

Lorsque le contribuable a quitté la Suisse en 2012, une prestation de retraite en capital lui a été versée, qui a été soumise à l'impôt à la source en Suisse.

En 2013, le contribuable a demandé le remboursement des impôts à la source déduits en Suisse, conformément à la CDI Suisse/Israël. Avec la demande de remboursement, le contribuable a soumis un formulaire officiel de l'autorité israélienne confirmant que le contribuable avait reçu le paiement forfaitaire sur un compte bancaire à Tel Aviv et que le paiement forfaitaire avait été enregistré à des fins fiscales en Israël.

L'administration fiscale de Genève a alors refusé de rembourser à X l'impôt à la source au motif que l'avantage en capital n'était effectivement pas imposé en Israël. X a déposé un recours contre la décision de l'administration fiscale auprès du Tribunal administratif de Genève, qui a fait droit à ce recours. L'Administration fiscale genevoise a fait appel de cette décision auprès de l'instance cantonale suivante, qui a fait droit à l'appel et a donc confirmé la décision de l'Administration fiscale genevoise. Le contribuable a fait appel de cette décision auprès du Tribunal fédéral. Dans sa décision du 25 janvier 2017 (2C_606/2016), le Tribunal fédéral a rejeté le recours pour les motifs suivants :

Quel État contractant peut revendiquer le droit d'imposition

Dans le cadre du versement de la prestation en capital, X est soumis à une obligation fiscale limitée en Suisse sur la base de l'art. 5 al. 1 lit. e en liaison avec l'art. 6 al. 2 DBG. En tant que bénéficiaire de prestations de retraite de droit privé domicilié à l'étranger, X est soumis à l'impôt à la source sur la prestation en capital reçue, conformément aux articles 96 et 100 de la DBG. Comme X est en même temps soumis à une obligation fiscale illimitée en Israël, il convient de clarifier dans le cadre de la convention de double imposition entre la Suisse et Israël lequel des deux Etats peut effectivement revendiquer le droit d'imposition pour cette prestation en capital.

L'article 18 de la convention de double imposition entre la Suisse et Israël accorde le droit d'imposition au pays dans lequel l'avantage en capital est finalement transféré. Dans le cas présent, l'avantage en capital est transféré de la Suisse à Israël, ce qui signifie qu'Israël a le droit d'imposition.

Dans un protocole additionnel à la CDI Suisse/Israël, il a toutefois été précisé à quelles conditions le droit de taxation est attribué à l'Etat d'accueil. Le point 5 du protocole stipule ce qui suit :

"Il est entendu que tant que les revenus d'un résident d'Israël de source suisse ne sont soumis à l'impôt en Israël en vertu de la législation israélienne applicable qu'à hauteur du montant reçu en Israël, et non pour la totalité du montant, ou que ces revenus sont exonérés d'impôt en Israël, l'exonération ou la réduction du taux de l'impôt suisse accordée par le présent Accord (avec ou sans conditions) n'est accordée que pour la partie des revenus reçue en Israël ou autrement soumise à l'impôt en Israël."

Le Tribunal fédéral s'est principalement penché sur la conclusion du paragraphe 5 et a traité de la question de savoir ce qu'il faut entendre par la disposition "... soumis à l'impôt en Israël." signifie. A cet égard, le Tribunal fédéral a dû décider s'il suffisait que l'avantage en capital soit simplement transféré en Israël ou s'il devait effectivement être imposé en Israël.

Accords spéciaux dans la convention de double imposition entre la Suisse et Israël

Dans le cadre de cette réglementation, les deux Etats ont convenu que l'exonération ne peut être demandée en Suisse que si l'avantage en capital est effectivement reçu et effectivement imposé en Israël. La CDI Suisse/Israël stipule donc le principe de la base de remise et contient également une clause d'assujettissement à l'impôt. Du point de vue de la Suisse, l'acceptation de la clause d'assujettissement à l'impôt n'entraîne pas une exonération inconditionnelle de l'avantage en capital suisse.

Le Tribunal fédéral est arrivé à la conclusion que, bien que l'avantage en capital ait été perçu en Israël et soit également soumis à l'impôt, il n'y a pas eu d'imposition effective. Israël dispose d'un cadre privilégié pour les immigrants, qui les exonère d'impôts pendant dix ans. X a pu revendiquer ce privilège pour lui-même.

Israël est le seul État contractant du réseau suisse de CDI qui exige, pour le droit d'imposition de l'État de résidence, que les prestations en capital soient effectivement transférées de l'autre État et effectivement imposées pour que l'autre État puisse exonérer les prestations en capital de l'impôt. Cela confirme également l'interprétation du paragraphe 5 du Protocole, avec lequel la CDI Suisse/Israël vise à prévenir la double non-imposition dans les deux Etats contractants.

L'article 5 du Protocole CDI Suisse/Israël prévoit un droit de taxation subsidiaire pour l'autre Etat contractant si l'Etat de résidence n'exerce pas son droit de taxation. L'article 5 est donc considéré comme lex specialis par rapport à l'article 18 de la CDI Suisse/Israël et la Suisse a le droit de prélever un impôt à la source si Israël a pris connaissance des prestations en capital de la prévoyance professionnelle mais ne les a pas imposées.

Remarque finale

Dans un contexte international, l'imposition des prestations en capital provenant des pensions fait régulièrement l'objet de litiges fiscaux. Les contribuables tentent de réduire, voire d'éviter, la charge fiscale sur les prestations en capital provenant des pensions en utilisant habilement les différentes règles d'imposition en vigueur dans les différents pays. La présente décision montre que les possibilités de planification existantes sont également de plus en plus restreintes du point de vue de la Suisse. D'une part, l'introduction de l'art. 5 al. e DBG a créé unilatéralement un facteur de rattachement économique pour le droit d'imposition en Suisse. Cependant, la suppression éventuelle de ce droit de taxation de la Suisse dans le cadre d'une CDI n'est évidemment plus aussi facilement acceptée. L'application du principe du transfert de fonds et d'une clause d'assujettissement à l'impôt se retrouve de plus en plus dans les CDI de la Suisse, ce qui en réduit le champ d'application.