Le domicile fiscal principal - une question délicate

Une question délicate et parfois conflictuelle pour les particuliers est le transfert de leur domicile fiscal, ou leur tentative d'établir un domicile fiscal dans un canton plus optimal d'un point de vue fiscal.

Dans la première partie, l'article suivant donne un aperçu des principes généraux et, sur la base de décisions récentes, de l'actuel Jurisprudence du Tribunal fédéral sur ce sujet. La deuxième partie examine les différentes variantes du changement de domicile fiscal et la troisième partie se penche sur la question de savoir comment les cantons s'arrogent la souveraineté fiscale. Du point de vue des autorités fiscales, la partie 2 traite d'une "situation de départ" et la partie 3 d'une "situation d'arrivée". Cette distinction est essentielle pour le devoir de coopération du contribuable, comme nous le verrons plus loin.

(1) Base générale

Selon Jurisprudence , le domicile fiscal est le lieu où se trouve le centre des intérêts du ou des contribuables, à déterminer en fonction de circonstances objectives et extérieures. Une fois établi, le domicile fiscal reste en vigueur jusqu'à ce qu'un nouveau domicile soit établi. Pour l'établissement d'un domicile, il faut la résidence comme caractéristique objective et externe et, en plus, une caractéristique interne, l'intention de rester en permanence, qui doit se manifester extérieurement. La résidence à des fins fiscales n'est donc pas librement choisie.

La détermination du domicile fiscal doit être clarifiée ou prouvée d'office par les autorités fiscales en raison du principe d'investigation. Par conséquent, l'autorité fiscale supporterait effectivement les conséquences du manque de preuves (répartition objective de la charge de la preuve). Toutefois, le Tribunal fédéral reconnaît diverses présomptions factuelles sur la base desquelles l'absence de preuve ne peut se produire en premier lieu. Une présomption importante est la suivante :

Si, sur la base de certaines circonstances familiales, le centre de vie doit être présumé se trouver à un certain endroit pendant plusieurs périodes fiscales et si l'autorité fiscale ne rencontre pas d'indices contraires lors de son enquête (base de la présomption), il faut partir du principe qu'il n'y a pas eu de changement dans les circonstances pertinentes (conséquence de la présomption) et que le centre des intérêts vitaux continue à se trouver audit endroit pour la période fiscale suivante. Si les conditions de cette présomption de fait sont réunies, le redevable de l'impôt doit apporter la preuve contraire et démontrer que le fondement ou la conséquence de la présomption ne s'applique pas. D'une part, il peut montrer que le centre de vie avait déjà été déterminé de manière incorrecte au cours des périodes précédentes. D'autre part, il peut faire valoir que les circonstances ont changé au cours de la période concernée. (cf. Tribunal fédéral 2C_73/2018 du 3 juin 2019, E. 3.3, avec d'autres références).

Caractéristiques spéciales pour les conjoints

En principe, l'imposition des conjoints s'applique aux époux, c'est-à-dire qu'ils sont imposés conjointement, et les conjoints ont donc généralement un domicile fiscal commun (cf. art. 9, al. 1 DBG et art. 3, al. 3 StHG). Il convient toutefois de préciser que le domicile des époux est déterminé séparément et que cette règle est une présomption naturelle (cf. art. 23 et art. 24 CC). Par conséquent, les conjoints ont un devoir de coopération ou une charge de justification pour les domiciles fiscaux divergents, ce que l'on appelle la "cohabitation", afin de renverser la présomption naturelle.

Les conjoints ne sont traités comme des sujets fiscaux distincts que si le mariage n'est plus vécu ensemble et que, de plus, il n'y a pas de communauté de moyens pour le logement et l'entretien, c'est-à-dire qu'il n'y a plus de comptes communs pour les obligations courantes. En droit fiscal, la "cohabitation séparée" n'est pas possible selon le Tribunal fédéral Jurisprudence (cf. art. 114 ZGB).

Lors de l'évaluation du domicile commun, le principe s'applique en cas de relations à des lieux différents, à savoir que les relations personnelles et familiales sont considérées comme plus fortes que la relation au lieu de travail, à condition que la personne retourne régulièrement au lieu familial (navetteur / résident hebdomadaire). Toutefois, si le lieu de résidence hebdomadaire et le lieu de travail coïncident, le domicile fiscal principal est régulièrement situé à cet endroit en raison de la coïncidence des intérêts matériels et immatériels.

(2) Changement de domicile fiscal

L'arrêt BGer 2C_170/2019 du 19 septembre 2019 concerne un couple marié qui souhaitait transférer sa résidence du canton de Bâle-Campagne au canton de Schwyz. Le couple loue un appartement de 2,5 pièces dans une maison individuelle du canton de Schwyz pour un loyer modique de 800 CHF par mois, dans lequel une autre personne vit en tant que sous-locataire. Leur grand et luxueux condominium est toujours entièrement meublé et n'est pas loué, mais ils ont résilié les abonnements auprès du fournisseur de télécommunications et adapté les contrats avec la compagnie d'assurance maladie. Mais ils possèdent encore deux voitures de sport immatriculées dans le canton de Bâle-Campagne, qui, selon le couple, ne sont que des voitures d'été. En outre, le mari travaille toujours dans le canton de Bâle-Campagne et passe la nuit dans la copropriété deux à trois fois par semaine. Le Tribunal fédéral laisse ouverte la question du domicile fictif, car indépendamment du fait que la caractéristique subjective de la résidence permanente soit remplie, l'intention de rester durablement dans le canton de Schwyz ne se serait pas encore manifestée d'une manière objective juridiquement suffisante, de sorte qu'on pourrait supposer qu'un nouveau domicile fiscal a été établi dans le canton de Schwyz.

Les faits du BGer 2C_265/2019 du 11 septembre 2019 concernent les taxations des années 2008 et 2009 du couple marié A. Au cours de l'année 2008, le couple marié A a déménagé du canton de Zurich au canton de Schwyz. Ils conservent toutefois leur propriété dans le canton de Zurich, qu'ils mettent gratuitement à la disposition de leur fils, et l'utilisent encore comme adresse de correspondance. L'argument principal des plaignants était que l'époux souffrait d'une maladie mentale pendant la période en question, en raison de laquelle le couple a fait un séjour prolongé dans un appartement qu'ils possédaient en Floride. A son retour en Suisse, l'épouse a séjourné principalement chez la sœur de l'époux au Tessin. Les plaignants n'ont pas justifié la raison pour laquelle leur centre de vie pour la période fiscale en question devrait se situer dans le canton de Schwyz. Le Tribunal fédéral a rejeté le recours du couple concernant l'établissement d'un domicile fiscal dans le canton de Schwyz et a confirmé l'ancien domicile fiscal dans le canton de Zurich.

Dans le BGer 2C_415/2019 du 20 décembre 2019, il est question de l'horizon d'évaluation de 2004 à 2010 du contribuable A. Dans ce contexte, la période entre 2004 et 2008 n'est contestée par aucune partie. Au cours de cette période, la résidence fiscale dans le canton de Lucerne a été conclue sur la base des indications suivantes : Dans le canton de Lucerne, A est propriétaire d'une copropriété aux finitions soignées, elle fait soigner son chien par un vétérinaire à proximité immédiate, s'abonne à plusieurs périodiques à cette adresse et y fait livrer diverses commandes par correspondance. En 2009, elle s'est inscrite dans le canton de Zoug, déclarant dans un premier temps des locaux de bureaux comme lieu de résidence et ne louant un appartement d'une pièce et demie qu'après l'intervention des autorités locales, alors que l'appartement en copropriété à Lucerne était toujours à sa disposition. L'administration fiscale cantonale de Lucerne n'a pas considéré l'appartement de Zoug comme un indice de changement de circonstances. Il y a donc lieu de présumer qu'il n'y a pas eu de changement dans les circonstances pertinentes. Le Tribunal fédéral protège l'application de cette présomption factuelle. Elle souligne que dans cette situation initiale, la contribuable A. aurait pu soit démontrer que le centre de vie avait déjà été déterminé de manière incorrecte dans les périodes précédentes, soit démontrer que les circonstances avaient changé de manière significative dans la période 2009.

CONCLUSION sur le changement de domicile fiscal

Ces arrêts illustrent les conditions requises pour un changement de domicile fiscal. Bien que le domicile fiscal soit un fait imposable et doive donc être prouvé par les autorités sur la base du principe d'investigation si elles ne veulent pas le reconnaître, le contribuable est tenu de justifier les conditions d'établissement d'un nouveau domicile fiscal dans le cadre de son devoir de coopération. L'obligation de collaborer du contribuable entre en jeu dès lors qu'il existe un "fait de départ" du point de vue du canton de taxation, c'est-à-dire lorsque ce fait a un effet de réduction ou d'exclusion de l'impôt.

Dans le cadre de la justification, l'accent ne doit pas être mis sur la rupture définitive du lien avec l'ancien lieu de résidence, mais il faut expliquer en détail dans quelle mesure le nouveau centre de vie est situé au nouveau lieu de résidence. En d'autres termes, il faut présenter des circonstances (preuves circonstancielles) qui indiquent la manifestation de l'intention de rester en permanence.

(3) Utilisation de la souveraineté fiscale

Utilisation

Il s'agit de l'installation d'un contribuable ; par conséquent, il n'y avait de toute façon aucune affiliation personnelle dans le canton ou en Suisse jusqu'alors. Par conséquent, la charge normale de la preuve incombe à l'autorité d'évaluation, qui doit présenter les faits sur lesquels l'impôt est fondé. La présomption naturelle est réservée, ce qui entraîne une obligation de coopération ou de justification de la part du contribuable.

Dans le BGer 2C_480/2019 du 12 février 2020, il est question de l'assujettissement à l'impôt d'un conjoint dont l'épouse et le fils cadet résident en Suisse (Saint-Gall) et sont également assujettis à l'impôt. Le conjoint, quant à lui, est censé résider à l'étranger, d'où le modèle de la "cohabitation". La présomption naturelle de résidence commune des époux s'applique ici : il ne suffit pas au contribuable touché par la présomption de nier défensivement que la résidence n'est pas en Suisse. Afin de renverser la présomption, le contribuable doit démontrer activement comment et où il a séjourné au cours de la période fiscale en question et pourquoi l'intention de résidence permanente devait être liée au séjour à l'étranger. Dans le cas présent, sans entrer dans les détails complexes du cas individuel, le conjoint avait l'intention de se défendre. Par conséquent, il n'a pas été en mesure de démontrer de manière plausible que sa résidence se trouvait hors de Suisse. Par conséquent, il n'a pas pu renverser la présomption naturelle de résidence matrimoniale commune ; son recours a été rejeté.

Récupération de

L'arrêt du Tribunal fédéral (Bundesgerichtshof, BGer) 2C_533/2018 du 30 octobre 2019 se fonde sur la situation initiale dans laquelle les époux sans enfant A. ont loué un appartement de 4,5 pièces à Nidwald et l'épouse est propriétaire d'un bien immobilier dans le canton de Soleure, une maison individuelle avec un jardin. Le mari travaille comme ophtalmologue dans une clinique du canton de Nidwald et la femme travaille à 70 % comme assistante de cabinet dans le canton de Soleure. Rien ne peut être déduit de l'arrêt sur la durée du séjour des époux à leurs domiciles respectifs, mais étant donné que les autorités fiscales du canton de Soleure ont reconnu le domicile fiscal principal dans le canton de Nidwald, on peut supposer que l'épouse a passé une partie de la semaine dans le canton de Nidwald et que le mari lui-même n'a pas passé beaucoup de temps dans le canton de Soleure.

Pour la période de cotisation 2014 en cause, la situation des revenus de l'époux a changé dans la mesure où il n'a pas pu travailler pendant toute l'année en raison d'un accident de moto. En raison de la modification de la situation en matière de revenus, les autorités fiscales, puis le tribunal des impôts du canton de Soleure, ont conclu que le domicile fiscal principal dans le canton de Soleure avait désormais augmenté. Le Tribunal fédéral n'a pas suivi ce point de vue. Le simple fait que la situation des revenus du mari ait changé ne permet pas de tirer cette conclusion. En outre, les autorités du canton de Soleure ont trop peu tenu compte de la situation résidentielle des conjoints ou n'ont pas pu prouver qu'elle était incorrecte. Selon les informations fournies par M. et Mme A., l'épouse a passé environ trois jours par semaine à Nidwald en 2014. Le mari est resté dans l'appartement dans le canton de Nidwald, tant qu'il n'a pas séjourné dans les hôpitaux / cliniques de réadaptation, car il aurait été incommode / impossible de rester dans la maison individuelle dans le canton de Soleure, qui avait plusieurs étages, en raison des conséquences de l'accident. Le Tribunal fédéral est arrivé à la conclusion inverse, à savoir qu'en raison des modifications liées à l'accident, les liens avec l'ancien canton de domicile, Nidwald, se sont renforcés. La plainte contre le canton de Soleure est donc maintenue.

Cet arrêt indique clairement que la propriété n'est qu'une indication de la résidence. En outre, le principe applicable selon lequel les relations personnelles et familiales sont considérées comme plus fortes que la relation avec le lieu de travail est appliqué, à condition que la personne retourne régulièrement au lieu de résidence de la famille.